損益計算書原則。実現主義と発生主義について簡潔に説明します。

わが国の企業会計原則が採用している。実現主義と発生主義「認識」について簡潔に説明します。

下記の原則は、現金主義と発生主義と実現主義(認識)収支額基準(測定)を規定している文章です。ただし、今回は実現主義と発生主義に注目し記載します。

すべての費用及び収益は、その支出及び収入に基づいて計上し、その発生した期間に正しく割当てられるように処理しなければならない。ただし、未実現収益は、原則として、当期の損益計算に計上してはならない。

上記の原則は、収支額基準、発生主義と実現主義について、原則を3つに分けて読むことは、前回と同様です。

すなわち、第1の段落は、「すべての費用及び収益は、その支出及び収入に基づいて計上し」までです。この段落は、費用及び収益の測定基準としての収支額基準について言及しています。

第2段落は「その発生した期間に正しく割当てられるように処理しなければならない。」までで、この段落は、費用及び収益の認識原則としての発生主義について言及しています。

最後の第3段落ですが「ただし、未実現収益は、原則として、当期の損益計算に計上してはならない。」の部分が、この段落は、費用及び収益の認識原則としての実現主義について言及しています。

今回、簡潔に説明するのは、第2段落「発生主義」と第3段落の「実現主義」です。

損益計算書原則。実現主義と発生主義は、「いつ」を認識します。

「認識」と「測定」の最大の違いは、「認識」が時間軸を根拠として、「存在するか否か」または「あるかないか」を認識するのに対し、「測定」は、「実現」や「発生」の事実をベースにして、「いくら」または「どれくらい」あるかないかを測定するモノサシです。

したがって時間的なな順序から考えるならば、「認識」があって、次に「測定」があります。「実現」にせよ「発生」にせよ、モノの価値が「無(認識)」のものに、「測定」はできません。

価値(存在)が無いものは、計測できないのは、当然のことです。認識したうえで、評価額がゼロ円と、認識しないとは全く考えが異なります。

企業会計原則では、この時間軸について、収益については「実現主義」、費用については「発生主義」を採用しています。

損益計算書原則。実現主義と発生主義について簡潔に説明します。

認識については、実現主義と発生主義のほかに、現金主義がありますが、現代の信用経済では、スピード感や業績指標性の点から相応しくないので、基本的には、現代の信用経済では、収益は実現主義と、費用については発生主義を認識のベースとしています。

実現主義の要件(定義)

実現主義とは、収益を実現の時点で認識することをいいます。実現の要件としては、次の二つがあります。

「実現主義」は、「販売基準」または「引渡基準」とも言います。

1.財貨又は用役の移転
2.それに対する現金又は現金同等物(手形・売掛金等の貨幣性資産)の取得

1と2は、権利と義務という場合があります。基本的には、1と2は同時に行います。民法で言うところの「同時履行の抗弁権」に似ています。

例えば、商品を仕入れる際には、売掛金を使います。また、個人では例えば、通販サイトで物品を購入する場合は、クレジットカードを使用して代金を支払います。

お金や現金同等物で物品の代金を支払い。そして同時に、支払った代金と等しい物品を入手します。基本的に、支払った代金と、購入した物品は等しくなります。

支払った代金と、購入した物品が等価にならないのは、「のれん」の会計処理くらいです。

現金主義と、若干、異なった表現があります。それは、下記の表現にあるとおり、現金同等物と言っている点です。

2.それに対する現金又は現金同等物(手形・売掛金等の貨幣性資産)の取得

つまり、コインや紙幣でなくても、コインや紙幣と同等に扱い、「実現」の要件が成立して、収益を「認識」すると言っているのです。

この点は、現金主義に比べて、スピード感は増加していますが、一方、利益に貨幣の裏付けが若干弱くなることを表現しています。

実現主義を採用する根拠

下記は、発生主義と比べると、収益を認識する基準が優れていることを表示しています。しかし、現金主義に比べて利益に貨幣の裏付けが若干弱くなることを表現しています。

つまり、実現主義を採用する根拠は、下記の2つの面からです。

1.利益の分配可能性の面

販売時点または引渡した時点で、かつ、お金(現金同等物)を受領した時点で、実現主義は成立します。したがって、利益については、分配可能性があります。

2.業績指標性

財貨又は用役の移転、そして、それに対する現金又は現金同等物(手形・売掛金等の貨幣性資産)の取得するので、販売が企業やフリーランスの目標達成を示す点で、業績指標性があります。

また、学者によっては、取引の事実は、客観的かつ明確なので、その取引や利益をトレースできるという点を挙げている場合もあります。

発生主義の定義(要件)

発生主義とは、収益及び費用を現金収支の事実ではなく、発生の事実にもとづいて認識することをいいます。企業会計原則では、費用の認識原則として用いられています。

費用の発生とは、経済価値の費消事実の発生と、経済価値の費消原因事実の発生を言います。

例えば、経済価値の費消事実の発生ですが、棚卸資産である商品は、仕入れから始まり、売った際に初めて売上原価となります。その際には、商品はもう手元にはなく相手方に渡っていますので、この時に「(商品という)経済価値の費消事実の発生」を認識します。

次に、「経済価値の費消原因事実の発生」ですが、引当金のように、モノが2センチ減った、または30キロ使用したという事実ではなく、あくまでも人が合理的な予見(見積)計算を行い、将来、「経済価値の費消事実の発生」に結びつけ、当期の費用とする考え方です。

また、「経済価値の費消原因事実の発生」がないと、引当金等が計上できなくなってしまいます。

費消または消費とは、上記のように、「価値」の減少などの場合は、「費消」。物質の減少などの場合は「消費」として使い分けています。

発生主義を採用する根拠

ひと言でいうならば、収益と費用を適正に対応させ、適正な期間損益計算を算定するためです。

実現主義と発生主義と現金主義を比較してみます。

実現主義と発生主義と現金主義を比較してみます。収益について、3者を比較すると、下記のようになります。

費用は発生主義で、収益は実現主義(企業会計原則)○○

業績を示す 現金の裏付け、つまり分配可能性
現金主義会計 ×
発生主義会計 ×
実現主義会計

費用収益対応の原則で、期間損益を算定します。

損益計算書原則一に規定されている「費用収益対応の原則」について説明します。

一定期間の企業活動の成果を示す収益に対し、それを得るための努力を示す費用とを合理的に対応させ、両者の差額として期間利益を算定する原則です。

費用収益対応の原則では、処分可能利益が算定されます。

期間損益計算では、原則として、実現主義の原則により期間収益を決定します。次いで、発生主義の原則に基づいて認識された発生費用の中から、期間収益と対応応関係をもつものを期間費用として決定し、両者の差額として期間利益が表示されます。

上記から、費用収益対応の原則は、期間利益である儲け(利益)を決めるうえで、必須なものであることが理解できます。

しかし、下記の項目に記載するように、直接的、間接的対応ともに、その結びつきが薄弱であるとの指摘は以前から言われています。

現行企業会計は実質的には、取得原価主義の下での、名目投下資本を回収した後の余剰である処分可能利益の算定であるとも考えられます。このことについて、広瀬義州教授は下記のとおり記載しています。

「それでは、費用収益対応の原則は質的な対応も数量的な対応もしていないのに、なぜ現行企業会計における期間損益計算の基本的な思考とされているのであろうか。それは、単体ベースが前提ではあるが現行企業会計の主目的が、名目投下貨幣資本を回収した後の剰余である処分可能利益の算定にあるために、当期の実現収益から一会計期間に発生した費用を回収することの論拠を期間的対応を中心とする費用収益対応の原則に求めていることにすぎないためである。」(財務会計第8版 広瀬義州著 p450 中央経済社)

色々な考え方がありますが、費用は、収益に引きずられているという表現も否定できません。

費用収益対応の方法には、個別的対応と期間的対応の2つがある。

費用収益対応の方法の1つ目。

個別的対応とは、売上高に対する売上原価のように、その収益と費用が、商品または製品を媒介とする直接的な対応です。

費用収益対応の方法の2つ目。

期間的対応とは、売上高に対する販売費及び一般管理費のように、そのその収益と費用が会計期間を媒介とする間接的な対応です。